成本会计：作业成本法在香港应用的调查分析

“红朝翠暮”通过精心收集，向本站投稿了5篇成本会计：作业成本法在香港应用的调查分析，下面是小编给各位读者分享的成本会计：作业成本法在香港应用的调查分析，欢迎大家分享。

篇1：成本会计：作业成本法在香港应用的调查分析

无论怎么样去定义设备管理，其目的都是为了满足生产的需求，当我们期望更快速、更流畅的实现生产时，对设备管理的要求也会越来越高。要实现这个目标，要么靠设备维护管理人员的增加，要么通过技术改造、信息化手段来实现，要么通过管理优化以发挥现有人员和设备的能力。谈到管理优化，就必然和考核相关联，管理是对资源配置的优化过程，也是管理授权和监督(考核)的制定和落实。以下分三个方面来制定考核细节：

一、设备管理绩效考核;

设备状态不好，会造成对质量、生产效率、安全造成影响;换个角度来说，当质量、生产交期、安全发生问题之后，我们都将问题追究到设备上来。可以说保设备就是保生产，既然这样，我们就必须将影响设备状态的因素全部纳入考核范围当中来，OEE(合格品率×时间效率×性能效率)就解决了这样的问题。考核要到位，还要同时考虑到相关人员的，这就包含了设备的操作者、设备维修者、质量保证人员。故考核设备绩效时，应当做到“四明确”：

1)明确考核区域。确定以班组、工作单元、或设备作为一个考核单元，管理授权是考核的前提;

2)明确考核对象。跟这个区域 的人员，包含：设备操作人员、设备维修人员、质量保证人员、安全管理人员等，应该统一纳入考核范围内，只有全面考核才能将大家拧成一股绳，避免矛盾产生;

3)明确考核数据。在离散制造业，OEE考核非常适用，但前提是要保证数据采集与运用的准确和量化，配合信息化的方式(IEM设备管理考核系统)。而对于流程性制造业(如化工行业)，因为设备故障的发生通常会影响整个生产系统，故不能针对某一个单元考核OEE值，用设备故障(事故)来进行衡量，即综合故障发生频次和故障损失来考核。

4)明确考核方式。设备管理水平是生产能力的体现，如果用单纯罚款的方式，员工自然会趋利避害，弄虚作假、隐瞒真想，这对设备管理能力的提高是非常不利的。在不同区域，设备管理水平有高有低，通过绩效排名，将其和工资挂钩，也可折算成一定的基金发放到管理单元，也可配合挂流动红旗等方式来激励优秀团队、用挂黑棋的方式来鞭笞落后团队。切忌用罚款这种愚蠢的方式来进行绩效考核，特别是对中国员工，虽然他们不轻易反抗，但用怠工的方式来应对，造成的损失将无法估量，让企业长痛不已。

二、“鱼”-设备管理能力提升的催化剂

无功不受禄，奖励一定是和贡献联系在一起的。设备管理能力的提升，取决于各个考核区域设备效率的提升。设备是死物，并不能无故的提升，一定是人通过改善活动所得的结果，所以对于奖励来说，则一定是通过项目改善活动来实现的。对于激励在设备管理工作中的运用，可通过三个方面来实施：

1)单点课的提炼与分享。从知识分类的角度讲：技能、方法属于隐形知识，制度、标准属于显性知识，用于解决问题的是隐形知识，但利于传播的是显性知识。单点课则是有组织的将员工的隐形知识进行提炼，使其转换成显性知识，并分享传播给组织内的其它成员，一则让好的技巧和方法(设备操作、保养、维护的技巧和方法)得以传播，二则为组织积累源源不断的知识财富。为激励员工进行单点课的提炼、根据传播范围、应用效果，给予适当的奖励。对组织来说，这是，撒下鱼苗，收货大鱼的双赢模式。

2)合理化提案。企业是一个团队，人多则办法就多，要将员工的思想为企业所用，合理化提案是非常不错的方式。提案一般来自6S源头(污染源、清扫困难源、故障源、浪费源、缺陷源、事故危险源)，员工想办法，将影响设备绩效的源头加以改善，通过合理化提案进行立项解决，使设备管理水平加以提升。企业通过激励措施，使员工处处为企业着想。

3)瓶颈项目改善。企业存在瓶颈工序(故障多发、OEE低下……)，瓶颈工作流(采购、物流、制度流程……)，使设备的效率不能得以最大化产程。通过立项，想办法解决这些技术和管理瓶颈，企业可设定一些技术和管理创新评比，以奖励的方式，奖励改善团队和个人。

三、大棒-塑造“说一不二”的执行文化

罚得有法，我们认为员工会犯错的，就如一些不守作业标准、5S不位、违反企业明文规定的，就一定得罚。但罚得有法，一定要有标准，方可服众，可依据“烫火炉”的原则来

一、作业成本法的发展背景

经济的快速发展，离不开两个重要因素。一个是先进的制造技术的应用，另一个是先进的管理理念的推广和实施。本文所讨论的作业成本法是成本控制方面的又一新领域。许多学者都对作业成本法进行了理论研究和实证考察(staubus,1971;1987a;1987b;johnson，1988;kaplan,1994等)。

技术上的变化使许多公司的生产制造环境发生了显著的改变，使用大量机器和由计算机控制的仪器设备，使得生产制造过程的自动化程度不断提高，从而减少了从事直接生产的人工。而许多早期的会计系统主要是为人工成本的计量和报告而设计的，已不适用于自动化生产的要求。如果继续沿用传统的会计系统，将过高地估计高产量、低复杂度产品的成本，过低地估计低产量、高复杂度产品的成本，无法准确地知道每一种产品的毛利，在竞争激烈的环境中难以立足。此外，随着经营复杂性的增加，产品、服务的多样化也随之增加，要求更为精确地定量资源消耗，产品组合、定价和其他决策也都需要更为准确的成本信息。1987年哈佛商学院的 rober kaplan和robin cooper两位教授所进行的研究使作业成本法赢得了广泛的重视。作业成本法在精确成本信息、改善经营过程、为资源决策和产品定价及组合决策提供完善的信息方面都受到了广泛的关注。目前，世界上许多先进的公司已经实施作业成本法以改善原有的会计系统，增强企业竞争力。

二、国外研究方法的回顾

1、研究的对象

文献中所调查的公司分为以下几种类型：①先进的国际制造企业;②会计师事务所的顾客;③专业会计软件公司的顾客。选择先进的制造企业是因为该行业里的企业被认为是高度自动化的，具有使用作业成本法的优势条件，其行业的产值增长在国民生产总值增长中占有很重要的比重，也最能代表一国经济发展水平的先进程度。后两者的选择主要从作业成本法的传播渠道入手，从专业的软件公司中购买有关作业成本法软件的顾客，以及要求会计师事务所提供作业成本法服务的客户不但对作业成本法有所需求，并有进一步实施的行动。他们是了解作业成本法实施情况的最好窗口。

2、调查的反馈率、发放对象及调查方法

高的反馈率说明分析结果是具有代表性的，但一个国家的统计分析并不一定适用于其它国家或其它行业。

调查表的发放对象大多是财务总监、财务主管，或者常务经理(工厂经理、产品经理、材料经理、设计工程师、制造工程师、市场营销经理)。这些人熟悉公司日常的经营运作和财务制度，又有一定的教育背景，比一般员工更具备了解作业成本法的能力，且具有实施一定决策的权力。

调查的方法主要包括邮寄问卷调查、面对面采访以及电话采访。当前实证研究主要采用实地调查方法(field study)，针对有限的研究对象，采用邮寄调查方法可以从研究对象的横截面上提供深入的分析，且收集资料的成本较低。面对面采访或电话采访相对邮寄问卷调查具有更高的反馈率和言语上细致的沟通，更有利于找出问题的关键所在。

3、调查的反馈类型

对作业成本法调查的反馈类型有如下几种情况：

通过对反应者具体的分类，一方面可以调查作业成本法作为一项新知识传播的情况，另一方面可以更进一步重点调查作业成本法作为一项管理技术应用的情况，在同样拥有作业成本法知识的前提下，通过实施作业成本法和未实施作业成本法的公司在成本结构、现行的会计系统、产品的多样性、竞争环境等特征方面的对比，来分析作业成本法的实施和哪些因素有关。

尽管作业成本法在学术界很早就出现，作业成本法的知识也越来越被人熟知，但其实际应用并不广泛。armitage和nicholson(1993)比较了加拿大企业和其他国家企业后发现，实施作业成本法的企业比例较小：加拿大为14%(1992)，英国为6%(1990)，美国在1991年为11%，1993年显著增加到36%。同样的，teoh和 schoch(1993)发现作业成本法的使用率较低，澳大利亚为17%、马来西亚为13%。inners和mitchell(1995a)的最近调查显示被调查的英国公司有20%采用作业成本法。

4、分析数据的方法

在问卷的设计上有几种类型，一种是问题回答型的，例如“您认为哪些因素决定了您的公司使用作业成本法”，还有一种是直接列出可能的答案，让被调查者选择，还可能让每个选项带有权重，评价其重要性的大小。问题的内容首先涉及被调查者的信息和被调查者公司的有关情况，接下来是对作业成本法知

识掌握情况的了解，大多不会直接询问被调查者“您是否了解作业成本法”这样的是非题，而是就作业成本法一些常识性的知识询问被调查者，以测试作业成本法真正被了解的程度。至于考察哪些因素影响作业成本法的实施，主要通过比较实施作业成本法和未实施作业成本法企业的数据(公司的人数、生产线的数量)，作相应的统计分析，检验其差异的显著性来判断该因素是否是实施和未实施作业成本法公司的明显区别之一。关于实施者对作业成本法的满意程度，主要通过一套评分办法对比使用前和使用后的满意程度来对样本数据进行统计分析。

5、文献中的主要结论

(1)实施作业成本法和不实施作业成本法的原因

在拥有作业成本法知识的反馈者中，实施作业成本法的原因主要有：①现存成本信息不准确;②面临相对较激烈的竞争环境，例如与日剧增的自动化生产;③目前缺少制定决策的信息，如非财务信息;④目前面临资源分配的问题。

不实施作业成本法的原因主要有：①作业成本法太复杂太耗时;②目前的会计系统还够用;③采用作业成本法的收益不确定;④缺少经验;⑤员工不熟悉或不愿意使用作业成本法;③管理决策或过程中的不便;⑦高昂的实施费用;⑧选择成本动因有困难;⑨目前缺乏先进的计算机技术来降低开发作业成本法和跟踪作业活动的费用;⑩人力资源的缺乏和过高的培训费用。

(2)使用作业成本法的公司的特征

作业成本法的使用和公司的一些因素有关，如公司的成本结构、现行的会计体系、成本的多样性和竞争环境。

a、成本结构

对作业成本法关注的主要原因在于它可以更为精确地将制造及用分配到产品上去，通过增加成本库，更多地基于作业而非产品成本，采用一种使用面更广的成本动因。引进作业成本法的重要原因之一就是最近几年里成本结构上的变化(制造费用的增加，cooper和 kaplan，1988)。基于这种假设，采用作业成本法的公司都具有一个很显著的特征，即制造费用相对价值附加成本(直接人工十制造费用)很高。

b、现行的会计系统

引进新的会计计算方法的价值依靠现行的会计系统。有关作业成本法的文献认为传统的会计计算方法使用的成本库和成本动因有限(详见cooper,1988b)。而作业成本法增加了成本库(作业)和成本动因。管理层在考虑实施作业成本法时，通常会考虑是将作业成本法作为一个独立的系统还是将该系统和现行的会计系统融合(cooper,1990，1991)。 yvonne p.shanaban认为做上述决定时应考虑到两个因素，一个是改变现行的会计系统的有效途径，另一个是开发和现行系统融合的软件成本。

c、产品的多样性

产品的多样性是引起传统会计系统在计算产品成本时发生成本信息扭曲的原因之一。产品的多样性包括：产品产量的多样性，规模的多样性，原材料的多样性和安装的多样性(cooper,1988a)。使用作业成本法的公司往往产品多样性程度较高。值得一提的是，没有使用作业成本法的公司其定制化的产品多于采用作业成本法的公司。原因有可能是，虽然定制化的产品通常意味着产品的多样性、材料的多样性和安装的多样性，但是定制化的产品通常会增加开发新的会计系统的成本，会计成本的重要性通常被定制化的程度所决定，

d、竞争环境

cooper和kaplan(1991，pp372)对作业成本法使用的情况进行了描述：如果现行的会计系统是在测量成本高、竞争弱、产品的多样性低的背景下设计的，那么当测量成本变低、竞争变得激烈、产品的多样性增加时，实施作业成本法是可行且有利的。

由于经济环境越来越动荡，竞争越来越激烈，相对于作业成本法而言，传统会计增加了由失误造成的成本，因而改善现行的会计系统显得十分重要。

e、公司的规模

有很多资料表明公司的规模是区别使用作业成本法和非使用作业成本法的公司一个重要的特征(ask和ax，1992;drury和 tayles，1994;davies和sweeting，1993;innes和mitchell，1995)。由于大公司拥有更为强大的沟通渠道和完善的基础设施，且对信息的需求更为强烈，所以他们比小公司对作业成本法更感兴趣。

(3)作业成本法的预期收益和实施中的问题

实施作业成本法可能带来的收益有：提供更为精确的产品成本;为定价策略提供相应的成本信息;加强对成本有效的管理和控制;坚持改善市场营销策略;提高产品的盈利性;确保可标识的成本动因;产品盈利性的有效分析;改善成本控制;提供准确的业绩指标。

与此同时，在实施作业成本法的过程中，可能会出现一些问题：成本动因的标识;成本和成本动因间因果关系准确性的把握;实施作业成本法的成本;和现存会计系统的融合;向高层推销作业成本法的思想中遇到的阻力;如何获得低层员工的支持。

(4)实施作业成本法的公司对作业成本法的满意程度;

全世界有一部分公司已经开始使用作业成本法来改善他们旧的会计系统，究竟作业成本法能否带来预期的效果。1987年 howell et al在由ima和cam-i主持的研究课题中，就实施作业成本法之后公司对产品成本和业绩衡量的满意程度进行了研究，其研究结果如下：

①所有的被调查人员报告，实施作业成本法至少改善了会计管理系统的一个领域，同时也报道了在业绩衡量系统上的重要突破。

②实施作业成本法后，公司在产品成本上的满意程度和作业成本法在产品定价及组合策略中的使用程度呈明显的正向关系。作业成本法在成本削减上的满意程度和常务经理使用作业成本法信息的程度也呈正比。这表明对作业成本法越满意的经理人员越有可能采取实际行动有效地使用作业成本法来影响决策。

③在作业成本法使用之前，被采访者对传统的会计信息的准确性很少有信心，传统的会计系统是为部门和外部报告而设计的，它们服务的顾客面较窄。而实施作业成本法可以改进成本信息的准确性，作业成本法所提供的信息将支持产品资源决策、产品定价和组合策略，而这些也支持顾客盈利性分析。

三、对香港应用作业成本法情况的研究

我们于对香港地区应用作业成本法的情况进行研究，采用信函调查表的形式对810家公司(包括上市公司和 cima-the hongkong branch of the chartded institute ofmangement accountants 中的非上市公司)进行了调查，致函给每家公司财务总监或负责财务方面的经理。反馈回90份有效的调查表，反馈率为11%，其中包括47家上市公司和43家非上市公司(见表2)。在90家公司中有10家已经使用作业成本法(4家上市公司和6家非上市公司)，另有4家(2家上市公司，2家非上市公司)即将打算实施。调查表的设计涵盖一些使用作业成本法的细节、使用作业成本法的经历和公司的基本情况等。从反馈的信函发现，在使用作业成本法的公司中平均使用年度为四年，很显然大量公司接触作业成本法的时间还不长。在没有使用、暂时也不打算使用作业成本法的76家公司中有37家知道作业成本法知识，有39家知之甚少。

1、使用作业成本法的行业情况和规模结构

行业因素对实施作业成本法的影响(由于调查数量有限，排除个别行业(使用数=总数》。公用事业的使用率比其它行业都高，这点和工业制造企业使用作业成本法程度较高的假设并不相符(工业企业通常被认为是自动化程度较高，具有使用作业成本法的优势)。

2、作业成本法的使用者和非使用者的比较

使用者和非使用者规模的比较，三个测量规模的标准(员工、销售量和总资产)都显示使用作业成本法的公司规模上都大于没有使用作业成本法的公司。这一点和 ask and ax(1992)、bjornenak(1997)、bright et al(1992)、chung er al(1997)、drury and tayles (1994)、innes andmitchell(1995)等的观点一致。规模较大的公司对信息有更大的需求(基于大公司本身的复杂性)，其本身又是一个信息的中心，有更多的资源来实施作业成本法。bjornenak(1997)认为作业成本法的传播采用一种分级目录扩散的方式，首先在大公司应用，继而向小公司扩延开来。

(2)产品的多样性

bjornenak(1997)认为使用abc的公司可能有更多的产品线。量大且种类繁多的产品其成本分配比只有少数或者一种品种的产品困难。 bjornenak(1997)归纳了两种衡量产品多样性(product diversity)的标准，即定制化产品的程度和产品的数目。我们采用一种类似的归类方法。问卷询问被调查者所拥有产品线的数目。如表3所示，使用abc的公司比非使用abc的公司拥有更多的生产线(551条对297条)，标准方差较高，然而，统计上的区别并不显著。我们同样向调查者询问他们定制化产品占总数的百分比(针对特定的顾客规格)。在表3中使用abc的公司其定制化的比例也较高(59%>45.36%)，但和非使用者的差距并不大。表3的结果显示产品的多样性和使用abc之间正向关系的方向性支持在统计上并不显著。 bjornenak(1997)认为定制化和使用abc之间成正向关系，但在实证研究中却发现了统计上的负向关系。他解释这种现象是因为较高的定制化产品对公司而言太复杂且昂贵，还不如使用传统的会计方法。

(3)竞争的压力

cooper和 kaplan(1991)认为当公司内部竞争程度比较高的时候，作业成本法将会发挥重要的优势。高度竞争性的产品由于盈利较少更需要精确的成本信息来确定真实的盈利情况。我们按照 bjornenak(1997)使用下述两个标准来衡量竞争情况。(1)询问被调查者其竞争伙伴的数量。(2)销售额中出口的数量(因为出口市场比境内市场的竞争更强)。从表3中看出，尽管使用作业成本法的企业比起没有使用作业成本法的企业面对更多的竞争者(平均数是213对170)，但它们之间的区别并不显著。对于出口额而言，有类似的情况。bjornenak(1997)同样发现在使用作业成本法和没有使用作业成本法企业中在竞争压力方面的差别在统计上并不显著，与此相反的是，chung et al(1997)发现激烈的竞争有助于企业使用作业成本法。

(4)成本结构

作业成本法和传统的成本计算的一个重要的区别在于对间接费用(制造成本)的分配上。如果企业的制造费用很高的话，使用作业成本法会比较有效。bjornenak(1997)发现高的制造费用和使用作业成本法之间呈正向关系。但我们研究的结果与此相反，表3显示了使用作业成本法和非使用作业成本法企业在成本结构中的差异，两者的平均百分比很接近，在统计上没有显著区别。所以说在香港，成本构成中制造费用比例较高并不是使用作业成本法公司的显著特征。

3、实施作业成本法的动因

问卷调查表询问了实施作业成本法的动因和实施的经历。实施作业成本法和打算实施作业成本法的企业只有14家，有作业成本法使用经历的只有10家。由于样本容量较小，讨论有关实施作业成本法的动因和经历比较有限，正规的统计假设检验不可行。

调查表调查了实施作业成本法的动因，将其重要性划分为10个等级：“1”代表不重要，“10”代表很重要。如表4所示，使用作业成本法获得了“更为准确的成本信息”这一项拥有最高的分值，说明其在使用作业成本法中起了很重要的作用。“改善经营过程”同样也是一个重要的因素。作业成本法可以把成本追溯到各作业上，并有效识别在运作过程中的缺憾，使非有效的过程变得有效。一些公司用作业成本法来进行产品定价和产品组合，该激励因素的重要性为6.92。作业成本法同样可用来作资源决策，该激励因素的重要性为5.11。

4、实施作业成本法的支持

我们还调查了实施作业成本法是从哪些部门获得支持，把反应结果划分为10个等级。“1”表示低的重要性，“10”表示高的重要性。如表5所示，尽管作业成本法是一种成本计算方法，但会计和财务部门并不是支持作业成本法实施的重要力量来源。有可能一些会计人员认为作业成本法是对他们已经建立起来的工作构成威胁。更值得注意的是，会计和财务部门比起其它部门较少使用作业成本法的数据。该结果和表4的“作业成本法的主要动因是完善产品成本信息”的结论有悖。

5、设计和实施作业成本法中遇到的困难

作业成本法是一项比较耗时和复杂的体统(armitage和 nicholsom 1993;chung et al 1997)，鉴于此，我们对一个作业成本法实施时各阶段进行了评价。把各阶段标识为10个等级：“1”表示不困难，“10”表示非常困难。表6显承了研究的结果。实施作业成本法最困难的是为系统收集资料。为新的作业、产品、组织机构调整作业成本法的实施细节同样是一项困难的工作。将作业成本法融入现行的会计系统也是一项有挑战的工作，需要补充新的熟练的技术人员。根据调查显示，标识作业成本库和确定成本动因被认为是作业成本法组成因素中最简单的，这一点和armitage和nicholson(1993)的结论刚好相反。

6、对作业成本法的满意程度

作业成本法的使用者被调查是否对新系统满意。如表7所示，在使用作业成本法之前，通过对6个特征的描述(业绩表现、成本削减、过程改善、成本信息、定价策略以及资源决策)，反映公司对传统的成本计算方法持有较低的满意程度。在使用作业成本法之后，除了资源定价方面外，其它方面都获得了显著提高，几乎提高了100%。尽管反馈者的数量不多，但在满意程度增加的幅度上确实引人注目。 swenson(1995)同样发现了美国制造企业在成本系统上的重要改善。

7、不采用作业成本法的原因

针对不实施作业成本法的企业，我们调查了不实施的原因(1=因素不重要， 10=因素很重要)，如表8所承。“缺少足够的培训人员”是不实施作业成本法的一个重要因素。对现存会计系统的满意和缺少来自上层的支持也是重要的原因，这个原因和chung et al的结论一致。被调查者同时反映安装实施可能需要很多的时间。

四、结论

作业成本法在过去 中受到了广泛的关注，新型的咨询公司已经扩展了作业成本法的应用范围并研发出相应的软件，极力将这种服务推向市场，推销给现有的和潜在的顾客。“作业成本法”也成为大学会计课程中必须掌握的内容。本文的研究目的就是调查作业成本法在香港的实际应用情况。迄19为止，作业成本法的使用并不是很广泛，在被调查的公司中，有11%的公司已经使用作业成本法，5%的公司打算使用。其中一个问题是：会计方法的定义，有的公司使用的会计系统非常类似作业成本法，但他们不叫作业成本法，而自称为使用作业成本法的公司可能使用传统的成本库和成本动因，所以在调查表的设计中，对作业成本法的细节都有较为详尽的提问，以防止由于定义而造成误解。

对香港应用作业成本法情况的研究表明，大量公司接触作业成本法的时间还不长;公用事业的使用率比其它行业都高，这点和“工业企业使用作业成本法程度较高”的假设并不相符;使用作业成本法的公司在规模上(员工、销售量、总资产)都显著大于没有使用作业成本法的公司;而产品的多样性以及竞争压力和作业成本法使用上的正向关系在统计上并不显著;制造费用比例较高在香港并不是使用作业成本法公司的显著特征，在统计上使用作业成本法的公司和没用使用作业成本法的公司，其成本结构也没有显著的区别;获得更为准确的成本信息成为实施作业成本法的主要动因，改善经营过程同样也是一个重要的因素;但奇怪的是，会计和财务部门并不是支持作业成本法实施的主要部门和主要使用者;实施作业成本法最困难的是为系统收集信息;令人欣慰的是，使用作业成本法后，除了资源定价方面，业绩表现、成本削减、过程改善等方面都获得了显著提高;缺少足够的培训人员是不实施作业成本法的一个主要原因。

由于样本数量有限，实证研究显得有些有限，所以我们只是一个探索性的研究，用bjornenak的话来说，香港是一个信息的集散地，在作业成本法方面，其研究潜力还很大.

篇2：作业成本法在香港应用的调查分析

作业成本法在香港应用的调查分析

【摘要】作业成本法（ABC）是一种相对较新的成本计算方法，本文回顾了作业成本法的发展背景，分析了国外在调查作业成本法应用上的研究方法。在此基础上对香港应用作业成本法的情况进行了调查和实证分析。我们发现，大量公司接触作业成本法的时间还不长；使用作业成本法的公司在规模上明显大于没有使用作业成本法的公司；而产品的多样性、竞争压力和作业成本法使用程度的正向关系以及使用者和非使用者在成本结构中的差异在统计上并不显著；实施作业成本法的主要动因是为了获得更为准确的成本信息。

【关键词】作业成本法 香港 成本结构

一、作业成本法的发展背景

经济的快速发展，离不开两个重要因素。一个是先进的制造技术的应用，另一个是先进的管理理念的推广和实施。本文所讨论的作业成本法是成本控制方面的又一新领域。许多学者都对作业成本法进行了理论研究和实证考察（Staubus,1971；1987a;1987b；Johnson，1988；Kaplan,1994等）。

技术上的变化使许多公司的生产制造环境发生了显著的改变，使用大量机器和由计算机控制的仪器设备，使得生产制造过程的自动化程度不断提高，从而减少了从事直接生产的人工。而许多早期的会计系统主要是为人工成本的计量和报告而设计的，已不适用于自动化生产的要求。如果继续沿用传统的会计系统，将过高地估计高产量、低复杂度产品的成本，过低地估计低产量、高复杂度产品的成本，无法准确地知道每一种产品的毛利，在竞争激烈的环境中难以立足。此外，随着经营复杂性的增加，产品、服务的多样化也随之增加，要求更为精确地定量资源消耗，产品组合、定价和其他决策也都需要更为准确的成本信息。1987年哈佛商学院的Rober Kaplan和Robin Cooper两位教授所进行的研究使作业成本法赢得了广泛的重视。作业成本法在精确成本信息、改善经营过程、为资源决策和产品定价及组合决策提供完善的信息方面都受到了广泛的关注。目前，世界上许多先进的公司已经实施作业成本法以改善原有的会计系统，增强企业竞争力。

文献中所调查的公司分为以下几种类型：①先进的国际制造企业；②会计师事务所的顾客；③专业会计软件公司的顾客。选择先进的制造企业是因为该行业里的企业被认为是高度自动化的，具有使用作业成本法的优势条件，其行业的产值增长在国民生产总值增长中占有很重要的比重，也最能代表一国经济发展水平的先进程度。后两者的选择主要从作业成本法的传播渠道入手，从专业的软件公司中购买有关作业成本法软件的顾客，以及要求会计师事务所提供作业成本法服务的客户不但对作业成本法有所需求，并有进一步实施的行动。他们是了解作业成本法实施情况的最好窗口。

2、调查的反馈率、发放对象及调查方法

高的反馈率说明分析结果是具有代表性的，但一个国家的统计分析并不一定适用于其它国家或其它行业。

调查表的发放对象大多是财务总监、财务主管，或者常务经理（工厂经理、产品经理、材料经理、设计工程师、制造工程师、市场营销经理）。这些人熟悉公司日常的经营运作和财务制度，又有一定的教育背景，比一般员工更具备了解作业成本法的能力，且具有实施一定决策的权力。

调查的方法主要包括邮寄问卷调查、面对面采访以及电话采访。当前实证研究主要采用实地调查方法（field study），针对有限的研究对象，采用邮寄调查方法可以从研究对象的横截面上提供深入的分析，且收集资料的成本较低。面对面采访或电话采访相对邮寄问卷调查具有更高的反馈率和言语上细致的沟通，更有利于找出问题的关键所在。

3、调查的反馈类型

对作业成本法调查的反馈类型有如下几种情况：

通过对反应者具体的分类，一方面可以调查作业成本法作为一项新知识传播的情况，另一方面可以更进一步重点调查作业成本法作为一项管理技术应用的情况，在同样拥有作业成本法知识的前提下，通过实施作业成本法和未实施作业成本法的公司在成本结构、现行的会计系统、产品的多样性、竞争环境等特征方面的对比，来分析作业成本法的实施和哪些因素有关。

尽管作业成本法在学术界很早就出现，作业成本法的知识也越来越被人熟知，但其实际应用并不广泛。Armitage和Nicholson（1993）比较了加拿大企业和其他国家企业后发现，实施作业成本法的企业比例较小：加拿大为14％（1992），英国为6％（1990），美国在1991年为11％，1993年显著增加到36％。同样的，Teoh和Schoch（1993）发现作业成本法的使用率较低，澳大利亚为17％、马来西亚为13％。Inners和Mitchell（1995a）的最近调查显示被调查的英国公司有20％采用作业成本法。

4、分析数据的方法

在问卷的设计上有几种类型，一种是问题回答型的，例如“您认为哪些因素决定了您的公司使用作业成本法”，还有一种是直接列出可能的`答案，让被调查者选择，还可能让每个选项带有权重，评价其重要性的大小。问题的内容首先涉及被调查者的信息和被调查者公司的有关情况，接下来是对作业成本法知识掌握情况的了解，大多不会直接询问被调查者“您是否了解作业成本法”这样的是非题，而是就作业成本法一些常识性的知识询问被调查者，以测试作业成本法真正被了解的程度。至于考察哪些因素影响作业成本法的实施，主要通过比较实施作业成本法和未实施作业成本法企业的数据（公司的人数、生产线的数量），作相应的统计分析，检验其差异的显著性来判断该因素是否是实施和未实施作业成本法公司的明显区别之一。关于实施者对作业成本法的满意程度，主要通过一套评分办法对比使用前和使用后的满意程度来对样本数据进行统计分析。

5、文献中的主要结论

（1）实施作业成本法和不实施作业成本法的原因

在拥有作业成本法知识的反馈者中，实施作业成本法的原因主要有：①现存成本信息不准确；②面临相对较激烈的竞争环境，例如与日剧增的自动化生产；③目前缺少制定决策的信息，如非财务信息；④目前面临资源分配的问题。

不实施作业成本法的原因主要有：①作业成本法太复杂太耗时；②目前的会计系统还够用；③采用作业成本法的收益不确定；④缺少经验；⑤员工不熟悉或不愿意使用作业成本法；③管理决策或过程中的不便；⑦高昂的实施费用；⑧选择成本动因有困难；⑨目前缺乏先进的计算机技术来降低开发作业成本法和跟踪作业活动的费用；⑩人力资源的缺乏和过高的培训费用。

（2）使用作业成本法的公司的特征

作业成本法的使用和公司的一些因素有关，如公司的成本结构、现行的会计体系、成本的多样性和竞争环境。

A、成本结构

对作业成本法关注的主要原因在于它可以更为精确地将制造及

B、现行的会计系统

引进新的会计计算方法的价值依靠现行的会计系统。有关作业成本法的文献认为传统的会计计算方法使用的成本库和成本动因有限（详见Cooper,1988b）。而作业成本法增加了成本库（作业）和成本动因。管理层在考虑实施作业成本法时，通常会考虑是将作业成本法作为一个独立的系统还是将该系统和现行的会计系统融合（Cooper,1990，1991）。Yvonne P.Shanaban（1997）认为做上述决定时应考虑到两个因素，一个是改变现行的会计系统的有效途径，另一个是开发和现行系统融合的软件成本。

C、产品的多样性

产品的多样性是引起传统会计系统在计算产品成本时发生成本信息扭曲的原因之一。产品的多样性包括：产品产量的多样性，规模的多样性，原材料的多样性和安装的多样性（Cooper,1988a）。使用作业成本法的公司往往产品多样性程度较高。值得一提的是，没有使用作业成本法的公司其定制化的产品多于采用作业成本法的公司。原因有可能是，虽然定制化的产品通常意味着产品的多样性、材料的多样性和安装的多样性，但是定制化的产品通常会增加开发新的会计系统的成本，会计成本的重要性通常被定制化的程度所决定。

D、竞争环境

Cooper和Kaplan（1991，pp372）对作业成本法使用的情况进行了描述：如果现行的会计系统是在测量成本高、竞争弱、产品的多样性低的背景下设计的，那么当测量成本变低、竞争变得激烈、产品的多样性增加时，实施作业成本法是可行且有利的。

由于经济环境越来越动荡，竞争越来越激烈，相对于作业成本法而言，传统会计增加了由失误造成的成本，因而改善现行的会计系统显得十分重要。

E、公司的规模

有很多资料表明公司的规模是区别使用作业成本法和非使用作业成本法的公司一个重要的特征（Ask和AX，1992；Drury和Tayles，1994；Davies和Sweeting，1993；Innes和Mitchell，1995）。由于大公司拥有更为强大的沟通渠道和完善的基础设施，且对信息的需求更为强烈，所以他们比小公司对作业成本法更感兴趣。

（3）作业成本法的预期收益和实施中的问题

实施作业成本法可能带来的收益有：提供更为精确的产品成本；为定价策略提供相应的成本信息；加强对成本有效的管理和控制；坚持改善市场营销策略；提高产品的盈利性；确保可标识的成本动因；产品盈利性的有效分析；改善成本控制；提供准确的业绩指标。

与此同时，在实施作业成本法的过程中，可能会出现一些问题：成本动因的标识；成本和成本动因间因果关系准确性的把握；实施作业成本法的成本；和现存会计系统的融合；向高层推销作业成本法的思想中遇到的阻力；如何获得低层员工的支持。

（4）实施作业成本法的公司对作业成本法的满意程度

全世界有一部分公司已经开始使用作业成本法来改善他们旧的会计系统，究竟作业成本法能否带来预期的效果。1987年Howell et al在由IMA和CAM－I主持的研究课题中，就实施作业成本法之后公司对产品成本和业绩衡量的满意程度进行了研究，其研究结果如下：

①所有的被调查人员报告，实施作业成本法至少改善了会计管理系统的一个领域，同时也报道了在业绩衡量系统上的重要突破。

②实施作业成本法后，公司在产品成本上的满意程度和作业成本法在产品定价及组合策略中的使用程度呈明显的正向关系。作业成本法在成本削减上的满意程度和常务经理使用作业成本法信息的程度也呈正比。这表明对作业成本法越满意的经理人员越有可能采取实际行动有效地使用作业成本法来影响决策。

③在作业成本法使用之前，被采访者对传统的会计信息的准确性很少有信心，传统的会计系统是为部门和外部报告而设计的，它们服务的顾客面较窄。而实施作业成本法可以改进成本信息的准确性，作业成本法所提供的信息将支持产品资源决策、产品定价和组合策略，而这些也支持顾客盈利性分析。

三、对香港应用作业成本法情况的研究

我们于年对香港地区应用作业成本法的情况进行研究，采用信函调查表的形式对810家公司（包括上市公司和CIMA－the HongKong branch of the chartded institute ofmangement accountants中的非上市公司）进行了调查，致函给每家公司财务总监或负责财务方面的经理。反馈回90份有效的调查表，反馈率为11％，其中包括47家上市公司和43家非上市公司（见表2）。在90家公司中有10家已经使用作业成本法（4家上市公司和6家非上市公司），另有4家（2家上市公司，2家非上市公司）即将打算实施。调查表的设计涵盖一些使用作业成本法的细节、使用作业成本法的经历和公司的基本情况等。从反馈的信函发现，在使用作业成本法的公司中平均使用年度为四年，很显然大量公司接触作业成本法的时间还不长。在没有使用、暂时也不打算使用作业成本法的76家公司中有37家知道作业成本法知识，有39家知之甚少。

1、使用作业成本法的行业情况和规模结构

行业因素对实施作业成本法的影响（由于调查数量有限，排除个别行业（使用数=总数》。公用事业的使用率比其它行业都高，这点和工业制造企业使用作业成本法程度较高的假设并不相符（工业企业通常被认为是自动化程度较高，具有使用作业成本法的优势）。

2、作业成本法的使用者和非使用者的比较

给出使用者和非使用者规模的比较，三个测量规模的标准（员工、销售量和总资产）都显示使用作业成本法的公司规模上都大于没有使用作业成本法的公司。这一点和Ask and Ax（1992）、Bjornenak（1997）、Bright et al（1992）、Chung er al（1997）、Drury and Tayles （1994）、Innes andMitchell（1995）等的观点一致。规模较大的公司对信息有更大的需求（基于大公司本身的复杂性），其本身又是一个信息的中心，有更多的资源来实施作业成本法。Bjo

（2）产品的多样性

Bjornenak（1997）认为使用ABC的公司可能有更多的产品线。量大且种类繁多的产品其成本分配比只有少数或者一种品种的产品困难。Bjornenak（1997）归纳了两种衡量产品多样性（Product diversity）的标准，即定制化产品的程度和产品的数目。我们采用一种类似的归类方法。问卷询问被调查者所拥有产品线的数目。如表3所示，使用ABC的公司比非使用ABC的公司拥有更多的生产线（551条对297条），标准方差较高，然而，统计上的区别并不显著。我们同样向调查者询问他们定制化产品占总数的百分比（针对特定的顾客规格）。在表3中使用ABC的公司其定制化的比例也较高（59％＞45.36％），但和非使用者的差距并不大。表3的结果显示产品的多样性和使用ABC之间正向关系的方向性支持在统计上并不显著。Bjornenak（1997）认为定制化和使用ABC之间成正向关系，但在实证研究中却发现了统计上的负向关系。他解释这种现象是因为较高的定制化产品对公司而言太复杂且昂贵，还不如使用传统的会计方法。

（3）竞争的压力

Cooper和Kaplan（1991）认为当公司内部竞争程度比较高的时候，作业成本法将会发挥重要的优势。高度竞争性的产品由于盈利较少更需要精确的成本信息来确定真实的盈利情况。我们按照 Bjornenak（1997）使用下述两个标准来衡量竞争情况。（1）询问被调查者其竞争伙伴的数量。（2）销售额中出口的数量（因为出口市场比境内市场的竞争更强）。从表3中看出，尽管使用作业成本法的企业比起没有使用作业成本法的企业面对更多的竞争者（平均数是213对170），但它们之间的区别并不显著。对于出口额而言，有类似的情况。Bjornenak（1997）同样发现在使用作业成本法和没有使用作业成本法企业中在竞争压力方面的差别在统计上并不显著，与此相反的是，Chung et al（1997）发现激烈的竞争有助于企业使用作业成本法。

（4）成本结构

作业成本法和传统的成本计算的一个重要的区别在于对间接费用（制造成本）的分配上。如果企业的制造费用很高的话，使用作业成本法会比较有效。Bjornenak（1997）发现高的制造费用和使用作业成本法之间呈正向关系。但我们研究的结果与此相反，显示了使用作业成本法和非使用作业成本法企业在成本结构中的差异，两者的平均百分比很接近，在统计上没有显著区别。所以说在香港，成本构成中制造费用比例较高并不是使用作业成本法公司的显著特征。

3、实施作业成本法的动因

问卷调查表询问了实施作业成本法的动因和实施的经历。实施作业成本法和打算实施作业成本法的企业只有14家，有作业成本法使用经历的只有10家。由于样本容量较小，讨论有关实施作业成本法的动因和经历比较有限，正规的统计假设检验不可行。

调查表调查了实施作业成本法的动因，将其重要性划分为10个等级：“1”代表不重要，“10”代表很重要。如表4所示，使用作业成本法获得了“更为准确的成本信息”这一项拥有最高的分值，说明其在使用作业成本法中起了很重要的作用。“改善经营过程”同样也是一个重要的因素。作业成本法可以把成本追溯到各作业上，并有效识别在运作过程中的缺憾，使非有效的过程变得有效。一些公司用作业成本法来进行产品定价和产品组合，该激励因素的重要性为6.92。作业成本法同样可用来作资源决策，该激励因素的重要性为5.11。

4、实施作业成本法的支持

我们还调查了实施作业成本法是从哪些部门获得支持，把反应结果划分为10个等级。“1”表示低的重要性，“10”表示高的重要性。如表5所示，尽管作业成本法是一种成本计算方法，但会计和财务部门并不是支持作业成本法实施的重要力量来源。有可能一些会计人员认为作业成本法是对他们已经建立起来的工作构成威胁。更值得注意的是，会计和财务部门比起其它部门较少使用作业成本法的数据。该结果和表4的“作业成本法的主要动因是完善产品成本信息”的结论有悖。

5、设计和实施作业成本法中遇到的困难

作业成本法是一项比较耗时和复杂的体统（Armitage和Nicholsom 1993；Chung et al 1997），鉴于此，我们对一个作业成本法实施时各阶段进行了评价。把各阶段标识为10个等级：“1”表示不困难，“10”表示非常困难。表6显承了研究的结果。实施作业成本法最困难的是为系统收集资料。为新的作业、产品、组织机构调整作业成本法的实施细节同样是一项困难的工作。将作业成本法融入现行的会计系统也是一项有挑战的工作，需要补充新的熟练的技术人员。根据调查显示，标识作业成本库和确定成本动因被认为是作业成本法组成因素中最简单的，这一点和Armitage和Nicholson（1993）的结论刚好相反。

6、对作业成本法的满意程度

作业成本法的使用者被调查是否对新系统满意。如表7所示，在使用作业成本法之前，通过对6个特征的描述（业绩表现、成本削减、过程改善、成本信息、定价策略以及资源决策），反映公司对传统的成本计算方法持有较低的满意程度。在使用作业成本法之后，除了资源定价方面外，其它方面都获得了显著提高，几乎提高了100％。尽管反馈者的数量不多，但在满意程度增加的幅度上确实引人注目。Swenson（1995）同样发现了美国制造企业在成本系统上的重要改善。

7、不采用作业成本法的原因

针对不实施作业成本法的企业，我们调查了不实施的原因（1=因素不重要， 10=因素很重要），如表8所承。“缺少足够的培训人员”是不实施作业成本法的一个重要因素。对现存会计系统的满意和缺少来自上层的支持也是重要的原因，这个原因和Chunget al的结论一致。被调查者同时反映安装实施可能需要很多的时间。

四、结论

作业成本法在过去10年中受到了广泛的关注，新型的咨询公司已经扩展了作业成本法的应用范围并研发出相应的软件，极力将这种服务推向市场，推销给现有的和潜在的顾客。“作业成本法”也成为大学会计课程中必须掌握的内容。本文的研究目的就是调查作业成本法在香港的实际应用情况。迄1999年为止，作业成本法的使用并不是很广泛，在被调查的公司中，有11％的公司已经使用作业成本法，5％的公司打算使用。其中一个问题是：会计方法的定义，有的公司使用的会计系统非常类似作业成本法，但他们不叫作业成本法，而自称为使用作业成本法的公司可能使用传统的成本库和成本动因，所以在调查表的设计中，对作业成本法的细节都有

对香港应用作业成本法情况的研究表明，大量公司接触作业成本法的时间还不长；公用事业的使用率比其它行业都高，这点和“工业企业使用作业成本法程度较高”的假设并不相符；使用作业成本法的公司在规模上（员工、销售量、总资产）都显著大于没有使用作业成本法的公司；而产品的多样性以及竞争压力和作业成本法使用上的正向关系在统计上并不显著；制造费用比例较高在香港并不是使用作业成本法公司的显著特征，在统计上使用作业成本法的公司和没用使用作业成本法的公司，其成本结构也没有显著的区别；获得更为准确的成本信息成为实施作业成本法的主要动因，改善经营过程同样也是一个重要的因素；但奇怪的是，会计和财务部门并不是支持作业成本法实施的主要部门和主要使用者；实施作业成本法最困难的是为系统收集信息；令人欣慰的是，使用作业成本法后，除了资源定价方面，业绩表现、成本削减、过程改善等方面都获得了显著提高；缺少足够的培训人员是不实施作业成本法的一个主要原因。

由于样本数量有限，实证研究显得有些有限，所以我们只是一个探索性的研究，用Bjornenak的话来说，香港是一个信息的集散地，在作业成本法方面，其研究潜力还很大。

篇3：作业成本法在香港应用的调查分析

作业成本法在香港应用的调查分析

【摘要】作业成本法（ABC）是一种相对较新的成本计算方法，本文回顾了作业成本法的发展背景，分析了国外在调查作业成本法应用上的研究方法。在此基础上对香港应用作业成本法的情况进行了调查和实证分析。我们发现，大量公司接触作业成本法的时间还不长；使用作业成本法的公司在规模上明显大于没有使用作业成本法的公司；而产品的多样性、竞争压力和作业成本法使用程度的正向关系以及使用者和非使用者在成本结构中的差异在统计上并不显著；实施作业成本法的主要动因是为了获得更为准确的成本信息。

【关键词】作业成本法 香港 成本结构

一、作业成本法的发展背景

经济的快速发展，离不开两个重要因素。一个是先进的制造技术的应用，另一个是先进的管理理念的推广和实施。本文所讨论的作业成本法是成本控制方面的又一新领域。许多学者都对作业成本法进行了理论研究和实证考察（Staubus,1971；1987a;1987b；Johnson，1988；Kaplan,1994等）。

技术上的变化使许多公司的'生产制造环境发生了显著的改变，使用大量机器和由计算机控制的仪器设备，使得生产制造过程的自动化程度不断提高，从而减少了从事直接生产的人工。而许多早期的会计系统主要是为人工成本的计量和报告而设计的，已不适用于自动化生产的要求。如果继续沿用传统的会计系统，将过高地估计高产量、低复杂度产品的成本，过低地估计低产量、高复杂度产品的成本，无法准确地知道每一种产品的毛利，在竞争激烈的环境中难以立足。此外，随着经营复杂性的增加，产品、服务的多样化也随之增加，要求更为精确地定量资源消耗，产品组合、定价和其他决策也都需要更为准确的成本信息。1987年哈佛商学院的Rober Kaplan和Robin Cooper两位教授所进行的研究使作业成本法赢得了广泛的重视。作业成本法在精确成本信息、改善经营过程、为资源决策和产品定价及组合决策提供完善的信息方面都受到了广泛的关注。目前，世界上许多先进的公司已经实施作业成本法以改善原有的会计系统，增强企业竞争力。

文献中所调查的公司分为以下几种类型：①先进的国际制造企业；②会计师事务所的顾客；③专业会计软件公司的顾客。选择先进的制造企业是因为该行业里的企业被认为是高度自动化的，具有使用作业成本法的优势条件，其行业的产值增长在国民生产总值增长中占有很重要的比重，也最能代表一国经济发展水平的先进程度。后两者的选择主要从作业成本法的传播渠道入手，从专业的软件公司中购买有关作业成本法软件的顾客，以及要求会计师事务所提供作业成本法服务的客户不但对作业成本法有所需求，并有进一步实施的行动。他们是了解作业成本法实施情况的最好窗口。

2、调查的反馈率、发放对象及调查方法

高的反馈率说明分析结果是具有代表性的，但一个国家的统计分析并不一定适用于其它国家或其它行业。

调查表的发放对象大多是财务总监、财务主管，或者常务经理（工厂经理、产品经理、材料经理、设计工程师、制造工程师、市场营销经理）。这些人熟悉公司日常的经营运作和财务制度，又有一定的教育（www.xfhttp.com－雪风网络xfhttp教育网）背景，比一般员工更具备了解作业成本法的能力，且具有实施一定决策的权力。

调查的方法主要包括邮寄问卷调查、面对面采访以及电话采访。当前实证研

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篇4：作业成本法的特点及应用分析

作业成本法的特点及应用分析

作业成本 法的特点及应用分析 程 海涛 （ 海南经贸职业 技术学院） 摘要 ： 业成 本法是一种科学、进的成本核 算（ 理 ） 法， 作 先 管 方 形 成 于 高 新技 术 生 产 制 造 系 统 ， 虽 然 以成 本 管 理 为基 础 ， 却 跨 越 了 它 但 22 分析 资 源动 因 ， 认作 业 ． 确成 本 管 理 本 身 的框 架 ，为 改 进 企 业 的 成 本核 算 方式 提 供 了一 种 全 新 的视 角 和 理 念 ， 有较 广 泛 的适 用性 。 文 主 要 对作 业 成 本 法 的 核 算 并 本 特 点 进 行 阐述 ， 以供 读者 借 鉴 。 关 键 词 ： 源 成 本库 资 作业动 因 资源动 因 23 分析作 业 消耗 的方 式 ， ． 确定 作业 动 因 24 计 算 资源 动 因分配率 ， 资源 分配至作 业 中心 ． 将作 业 成本 法于 2 0世 纪 8 0年代 末在 西 方 国家 开 始研 究 ， 0年代 首 先在 机械 化 程度 高 的先进 制 造企 业 应用 ， 9 后 出。 作 业 是 指 需 要进 行 操 作 并 因 ￣ ； 耗 资 源 的流 程 或程 L1 4 来 逐步 在 医疗 卫 生业 、融保 险业 以及商 业 等其他 行 业 也 金 得 到 了广泛 推 广。 方法是 一种集 成本 计 算与成 本管 理相 序 ，即组 织 为 实现工 作 目标在 组 织 内所 进 行 的消耗人 力 、该 物力 以及 技术 等 资源 的活动 。比如 检验产 品 的质 量就 是一 结 合 的先进 的管理 模 式。 个作业 。 1概 述 资源 动 因是 分配作 业所 耗 资 源的依 据 ，是表 示作 业 、 作 业 成本 法 （ t i ― a e o t g） 称作 业 成本 Acit b s d C si 又 vy n 核 算法 或作 业 成本 分析 法 ，它是 美 国芝加 哥 大学 的 罗宾 ? 成本 对 象 对于 资源 需 求 的强 度和 频 率 的单 一 数 量度 量 标库 帕 和 哈佛 大学 教 授 罗 伯 特 ? ? 普 兰在 2 S卡 0世 纪 8 O年 准 。主 要 用于将 耗费 的资 源 分配到作 业 或作 业库 中。 作 业 动 因是指作 业 贡 献于最 终 产品 的 方式与原 因， 或 代 后 期提 出的 一种 以作 业 为核 算 对象 ， 通过 作 业动 因来 确 者 说是 工作 的直 接原 因。其反 映 了产品或 其他 成本 对象对 认和 计 量作 业 量 ， 而 以作 业量 为基 础 分配 间接费 用 的成 进25 计 算作业 动 因分配 率 ， ． 将作 业 成本 分 配至 不 同的 成 本计 算对 象 资 源是 指 为 了产 出作 业 或 产 品而 发 生 的各 项 耗 费 支 作 业 的需 求。作 业 动 因应该 与 度量 单位联 系起来 ， 能够 反 本计 算 方法。 并且 容 易度 量。 分配依 据 是成 本 产 品 的生 产成本 由直接材 料 、直接人 工和 制造 费 用 构 映 产品 消耗 作业 的情况 ， 对象消 耗各作 业 成本库 中的代表作 业 的数量 。 果作业 是 如 成 ， 传 统 的成 本 计 算 法下 ， 接材 料 和 直接 人 工 在 发 生 在 直 作 时即 直接 计 入产 品 的生 产成 本 ， 而在 生 产过 程 中发 生 的车 交付 货 物 ， 业 动 因就 是将 要被 交付 的 货物 的数量 。产 品 设计 作业 中心作 业 动 因的计 量 可 以是 设计 工 时、零部 件种 间 为组 织 和 管理 生 产 活 动 而 发生 的一 系列 费 用 ，如 水 电 销 费 、间 管理 人 员 的工 资及 福 利 等费 用 ， 车 一般 先在 制 造 费 类 或产 品种 类 等 ， 售作 业 中 心 的作 业 动 因则 可 以选择 为 销 用 账 户 进 行 归 集 ， 末 才按 一 定 的标 准 （ 期 一般 按 机 器 工 时 所 签约 的销售 合 同书 、售人 员数 或 广告 次数 等。 作 业 动 因 或 人 工工 时 ）进 行 分配 并计 入相 关 产品 的 生产 成本 中 ， 而 作业 成 本 法 的难点 和核 心在 于确 定 两个 动 因 ： 资源 动 对于 产品 的 设计费 ， 品 的销 售 费用则 计人 当期 损 益。 产 作 为一种 全 新 的成 本核 算 方法 ， 业 成 本法 以作 业 为 因和 作 业 动 因 。 作 3 对 作 业动 因分析 基础 ， 对作 业 过 程 中发生 的主要 间接 费 用则 采 用不 同分 配 3 1作 业 动 因分析 的程序 ： ． 方式进 行 分 配 ，该 方法 的理 论基 础 是 ： 产 品； 耗 作 业 ， “ 4 1 作 3 11 从 构成作 业 成本库 的各项作 业 中 ，选择 代表作 ．． 业 耗 费 资源 并导 致成 本 的发 生 ” 因此在 成 本核 算上 作 业 。 业 并计 量 作 业 成 本库 分 配率 ， 算 、计 归集 各 产 出 的作 业 成 成 本法 突 破 产 品 的界 限 ， 以作 业 为单 位 收集 成本 ， 成 本 使 核 算 深入 到 各作 业 当中 ， 并把 “ 业 ” “ 业 成 本库 ” 作 或 作 的成 本 ： 3 12 分 析 各作 业 对 产 出 的贡 献 ，确 认 作 业 的 增 值 ．． 本 按作 用 动 因分配 到产 品 中。 业成 本法 的要 素 分别是 资 作 源 、业 、本 对 象 、业动 因和 分 配路 径 ， 作 成 作 以及 会 计 期 间 性 。 32 对作 业增 值属 性 的分析 ＿ 和 组 织 结 构 两 个辅 助 要 素 ，其 设计 和 采 用取 决 于 三 个 因 为 生 产最 终 产 品所 需 的且 不 可 替代 的作 业 或 为最 终 素 ： 本 归集 库 的选 择 ， 间 接计 入 成 本 归属 到 各 成 本库 成 将 产 品 提供 独 特价 值 的作 业 为增 值作 业 ； 之 ， 为 非增 值 反 则 的 分配标准 以及 为每个 成本库 选 择相 应 的作 业 动 因。 作 业。例 如 一般 工 业企 业 的购 货加 工、装配 等均 为增值作 2 作 业成 本 法的核 算流 程 业， 而搬 运和 仓 储等 作业 ， 由于并 末增 加 产 出价 值 ， 非增 为 21 确定 资源项 目 ． 【 上接 第 7 9页 ） ［】 秀 晶 ． 息 化 背 景 下 义 乌 民 营 中小 物 流 企 业 资 源 整 合 探 析 4薛 信 的东 风 ， 拓 创 新 ， 信在 不 久 的将来 ， 开 相 义乌 的 电子商 务行 J． 时代 经 贸 ． 1 ． 2 4 0 1 业 将进 入一 个 新 的跨越 式发展 。 参考文献 ： 20 12． 1． 【l 岩 ． 小 商 品市 场 与 产业 集 群 建 设 的互 动 发 展 工 标 5富 义乌 J． 轻0 5 0 晶 晶 义 乌 专 业 市 场 国 际 化 发 展 策 略 研 究 ． 产 力 研 究 ． 准 与 质 量 2 1 ．． 1曹 生 基金项 目： 金华市社会科学联合会 编号 ： 金社科 2 1 YB 0 01 22【 华 国振 ． 乌 电子 商 务 集群 发 展 问题研 究［】 2 1 义 J． 时代 ．0 ．． 商业 21 2 1 作者简介 ： 徐峰 ， ， 男 硕士 ， 工作单位义乌 工商职 业技术学院 ， 为 3王苏 凤 ． 义 乌 电子 商务 发展 ［． 业 家天地 ： 论 版．0 ． 义乌工商职业技术学院经济 管理分院讲师 。 浅析 J企 】 理 2 14 0． 主要方 向电子商务 。 8 0电力人力资源管理绩效评价体 系构 建及 改善研究 张金 莉 （ 省荆门 湖北 市城区 管理分局） 路灯 摘 要 ： 年 来 ， 国 经 济建 设取 得 了举 世 瞩 目的 成就 。 电力 等 大 门 或者 个人 可 控 因素 的影 响 ，近我 唯有 这样 ， 指标 反 映 出 的 被 型 国 有企 业 包 括 所 属 分 、子 公 司 的 管 理 人 员在 管理 实践 中积 极 对 战 绩效 才可 靠。 再从 激励 及学习角度来 看 ， 绩效 指标 可控 性 略 人 力 资 源管 理 系统 进行 了 改进 。 在企 业 绩 效 考 核 、酬 管 理 上 引 进 薪 了先 进 的理 念和 方法 。 面 ， 文 对绩 效 评 价 体 系 的 构建 粗 略 地 进 行 下 本探究。 是 非常重 要的。实际 上所 有的绩 效指标 都进 行量 化不 但不 现 实也没 有必要 。 关 键 词 ： 效 管理 绩效 评 价 体 系 绩效 反 馈 绩2 电 力企 业 人力 资 源管 理 绩效 评 价 体 系 中存 在 的 问 2 1没 有重 视工作 分析 ．现在 ， 效 管理 成为人 力 资源 管理 的一 项 重要职 能工 题 绩 作， 其包 含 的 内容也 愈来 愈 多。并 且 它现在 已成为 了企 业 在国内， 大部 分 企 事业 单位 不 太重 视 工作 分析 ， 以致 日常计 划 当中不 可或缺 的一 个重 要 的部 分。电力企 业人 力 一 资源绩 效 管理 的普及 和 扩张 存在 着 多种原 因。如 ： 断增 于部 分 员工 不清楚 自己的 岗位职 责 。 是 由于 岗位 工作 目 不 标和 职 责没 有确 定 ， 失去 了评 价工作 质 量和 工作 数 量 的依 加 的竞 争压 力 ， 使 电力 企业 对提 高人 力 资 源管理 绩效 水 促 不 二 而综 合 考 平提 高 的重视 ： 让个 人 的 目标 同组 织 目标 能够 更加 清 楚地 据 ， 利于 开展 综合 考评 ： 是各 岗位 时忙 时 闲 ， 紧密联 系 ： 织 的重构 或授权 促 使企 业将 任务 与 责任 下放 评 也 只 是用 一 个标 准 来 衡量 同等 级别 不 同岗位 上 员工 的 组 工作表 现 及其 工作 任务 的完成 情况 ，这样 往往 有 失公平。 给组 织 的基 层 等。 人 力 资 源 的各 项 管理 工作 中最 关键 的'一 环 就 是 有效 的工 1 电力企 业绩效 评价体 系构 建要 点 但 首先， 在从 事 着 本职 的工作 时 ， 员工 不仅 要 考 虑 到 自 作 分析 ， 这 方面 的工作 大部 分做 的都 不到位 。我 们 必须 如 也就 无 法 保 证 绩效 考 身 考核 的利 益 ， 要考 虑 到企 业 的整体 效 益 ， 还 因为尽 管说 认 识到 ， 果 缺 少 必要 的 工作 分析 ， 更 每 个 指标 都 是相 互 影 响 、互 交叉 或相 互 作 用 的 ， 是 一 核标 准 的合理性 ， 不能取 得准确 的考评结 果。 相 但 22 绩 效评价 标准 设计 不科学 ＿ 定要 拥 有独 立内容和 独 立含义及 界定 。同时 为 了保 证 目标 很 多企业 的绩 效评价标 准都缺 少科学 的根据 。大致体 体 系完整 ， 必须 要注 重关 注业务 流程 。 次 ， 注意评 价体 其 要 系的可控 性。可控 性指 的是绩 效指标 不仅 要 受到被 考核 部 现在 标 准单 一 、岗位 与考 核标 准 之间没 有 太多 的 关联 、主 （ 接第 8 上 0页 ） 值作 业 。 非增值 作业 不 能创造价 值 ， 无效 的作 业 。 是 通过 对 售 、原 料 的供 货方和 产 品的最 终 用户都 纳入 其 分析 范 围 ， 作 业增值 属性 的 分析 ， 以充 分挖 掘降低 成本 的潜 力。 可 从 而构 成一 个错综 复杂相 互联 系 的链 式 系统。由于作 业 耗 判断作业 增值 属性 的标 准如 下 ： 费 资源 ， 本 对 象耗 费作 业 ， 成 因此 要减 少成 本就 应 该 从 减 32 1该 作业 将 带来 状 态 的改变 ．． 少资 源耗费 以及控 制 作业成本法的特点及应用分析耗费 的作 业 量两 个方面 进行 。 作业 成 322 状 态 的变化 不能 由先前 的作 业来 完成 ＿＿ 本 法 的特点 是 既能 集 中精 力 抓住 重点 问题 进行 管理 ， 能 又 323 该 作业 使得 其他作 业得 以执 行 ．． 兼顾 一般 问题 ， 而做 到用最 少 的人力 、力 、从 物 财力 实 现最 在 判断某 一作 业是 否增 值作 业 时 ， 述 三个 条件 必须 好 的经济 效 益 ，其优 势 不仅 在于 其 可 以精 确地 计 算成 本 ， 上 同时具 备 ， 否则作 业 即为 非增值作 业 。 还 能给管 理者 降低 成 本、提高 利润 提供 很好 的决 策 支持 ， 33 作业 动 因分析 的 意义 ． 所 以作 业 成本 法 是 一种 也 可 以用来 分析 价 值 形 成和 增 值 方面 ， 过作 业 动 因分析 可揭 示 动态 的成 本驱 动 因 最 终来 源的 战略管理 工具 。 因如 此作 业 成本 法得 以在企 通 正 素 ， 而 说 明哪些作 业 是 必需 的 ， 些作 业是 多 余 的 ， 终 业 中迅速 推 广并 广泛 应用 于工 业 、业 、资、口和 社会 从 哪 最 商 物 人 确定 如何 减 少产 品生 产过 程 中消耗 多余 作 业 的数量 ， 整 学 等领域 ， 从 以及物 资管 理 、成本 管理 、价值 分析 、产 管理 、生 体 上 降低作 业 成 本 ， 这样 才 能确 保企 业 在 为用 户提供 产 品 质 量管理和 资金管理 等 诸多 方面。 和服 务 的 同时 ， 产 品和 服务 质 量 不 变 的前 提 下 ， 够 获 在 能 参 考文 献 ： 一平心 ． 业 成 本 计 算 理 论 与 应 用 研 究 【 ． 连 ： 北 财 经 大 1王 作 M1 大 东 取最 大 的利润 ， 而使企 业得 以可 持续 的发展 。 从 学 出版 ， 0 1 20． 4 应用 瑶 ， 宁 ． 流 成 本 核 算 的作 业 成 本 法 研 究 ， 场 现 代 化 ， 2张 康 物 商 按 照现代 企 业观 ， 企业 是 一个 为最 终 满足 顾客 需 求而 设计 的一系列 有 密切联 系 的作 业集 合体 。 集合体 中前 后 在 作 业 之间存 在着 供 需 的关 系 ， 因此各 项活 动集 合在 一 起就 20（ ． 0 9 4） 繁 晶 ， 秀 秀 ， 海 霞 ． 业 成 本 法 在 企 业 中 的应 用 ， 3严 张 张 作 商业 经 济 ，0 74． 2 0 形成 了一 条 由此及 彼 、内而外 、由 由上至 下 的作 业 链 ， 企业 【1 映 红 ． 析 作 业 成 本 法 的 优 点 及 核 算 流 程 ， 济 师 ，0 1 4校 简 经 2 1 产品价 值 伴 随 着作 业 活 动 的发 生 在企 业 内部 不 断地 流 动 （ O． 1） 和 转移 。作 业 成本 法纵 向朝前 可追踪 到 产 品 的设计 环节 ， 科研项 目： 本文为海南省教 育厅指导性科研项 目：作 业成本法在 “ 往 后 可联 系到 产 品 的销 售环 节 ， 向则 可将 上游 的供 货 方 高职院校教育成本核算中的应用研究”课题编号 ： J 0 O＿1 横 （ H 2 1 － ）的阶 4 以及 下 游 的 终端 用 户连 接 起来 ，最 终将 产 品从 设 计 到 销 段 性研 究成 果 。 81 ＿

篇5：作业成本法分析报告

作业成本法分析报告

现在,越来越多的企业开始意识到客户是企业最重要的资源,是市场竞争的焦点。许多管理者不再把企业当做产品和服务的组合来进行管理,而是把它看做客户的组合来进行管理。但是,着名的80/20法则却告诉我们这样一个事实-往往只是顶部20%的客户为企业创造了80%的利润。

威廉谢登在此基础上,把它修正为80/20/30,其含义是,顶部20%的客户为企业创造了80%的利润,但其中一半给底部30%的非盈利客户丧失掉了。由此可见,一个企业不应该力图去满足每一个客户的需求,而应该进行价值细分,区分出盈利能力不同的客户,区别对待。而作业成本法能够分析出准确的客户成本信息,为客户价值分析提供支持。

一、客户价值分析的内涵

本文所要研究的客户价值是把客户作为企业的一项资源,这种资源能给企业带来的利益,称为企业的客户价值。一般用客户终生价值这种评价方法来衡量客户价值的大小。

客户终生价值也称为客户寿命期价值,它等于对一个客户所期望的终生收益减去该客户的终生成本。对于现有客户来说,其终生价值可以分成两个部分:

一是历史价值,即到目前为止客户为企业创造的利润的现值;

二是未来价值,即客户在将来可能为企业带来的利润的现值。而未来价值又可以分解为两个部分:

第一部分是假定客户现行购买行为模式保持不变时,客户未来可望为企业创造的利润总和的现值,这部分是根据客户关系的当前状态作出的对客户未来价值的保守估计;

第二部分是假定企业采取更积极的客户保持策略,使客户购买行为模式向着有利于增大企业利润的方向发展时,客户未来可望为企业增加的利润总和的现值,这部分是对客户增值潜力的一种估计。

从上面的分析可以看出,要评价客户的终生价值,就要分析客户在现有购买行为模式下为企业带来的利润。客户利润由客户收入和客户成本两部分构成。其中,客户收入就是销售额,计算较为简单。相比较而言,客户成本的计算就比较复杂。对于分析和计算较为复杂的成本对象,作业成本法有着无可比拟的优势。

二、作业成本法在客户价值分析中的运用

(一)作业成本法的思想及其优势

与以数量基础为成本动因的传统成本法相比,作业成本法通过一种更加合理和系统的程序来分配成本:首先识别耗费资源的作业,然后确定作业所耗费的资源,归集作业成本,最后根据每个成本对象所消耗的作业量来分配作业成本。这些作业是有层级的,分为单位级、批量级、产品维持级等。在具体分配作业成本时,按照因果关系层层分配直至最终成本对象。这不同于传统成本只采用几个简单但不一定构成因果关系的单位级成本动因分配间接费用,因此,采用作业成本法计算出来的结果更加精确。

作业成本法的优势不仅在于其可以精确地计算成本,而且在于它对于管理者如何才能降低成本、提高利润提供很好的决策支持。作业成本法引导管理者关注的重点是作业-作业耗费资源,成本对象耗费作业,因此要减少成本就应该从减少资源耗费以及控制耗费的作业量两个方面进行。这是一种更加科学的成本控制方法。

(二)运用作业成本法分析客户成本

以客户为成本对象,不仅应考虑向客户出售产品的制造成本,还应将与客户相关的营销、分销甚至管理费用分摊到客户成本中去。这是因为:首先,所有客户消耗的资源比率不尽相同,所以把营销、分销和管理费用分配给客户是有价值的。形成客户成本差异的原因有:产品用户化程度不同、订单的可预测性不同、售前售后服务的多少不同等等。这些差异不仅存在,而且会越来越大,因为现在“以客户为中心”的营销观念将会带来更加个性化的产品和服务。其次,与客户相关的营销、分销等费用在整个成本费用中所占的比例越来越大,因此,不应该忽略这部分费用,而应该将之合理地分配到各个客户对象中去。

在具体运用作业成本法分析客户成本时,可分为以下几个步骤:

1、以客户为成本对象定义作业。这一步骤就是将企业从生产到销售的各个活动进行识别并定义下来。本文的重点在于分析生产环节之后的作业及成本费用。

2、根据资源耗费动因归集作业成本。定义完作业以后,就可以将每个作业所耗费的资源归集到各个作业成本对象中,具体计算出每个作业所耗费的资源。

3、根据作业成本动因分配作业成本。对每个作业选择一个合适的成本动因,然后加以分配。

根据作业成本动因的不同,可以将作业成本分为:

①单位水平的客户作业成本。这一层级的作业成本可以直接分配到向各个客户销售的产品中,例如需要单独配送的产品配送成本。

②批量水平的客户作业成本。这类作业成本与销售给客户的产品批数有关,例如处理订单和批量配送所发生的成本。

③客户维持水平的客户作业成本。这类成本的发生是为了维持客户关系,而与销售给客户的产品数量和批数无关,例如对各个客户进行访问所花费的成本费用。

④分销渠道水平的作业成本。这类成本的发生与某一个分销渠道相关,而与各个客户或销售的产品数量没有直接关系,例如负责分销渠道管理的经理人员的工资。

⑤企业维持水平作业成本。这类成本不能被追溯到各个客户或者分销渠道,例如核心管理机构发生的一般管理费用。

对这些作业成本进行分类是基于每项作业成本与客户成本对象之间的因果关系不同。有的具有直接的因果关系,有的只是间接相关,只能分步分层地追溯至各个成本对象中去,还有些成本不能追溯或者找不到合理的因果关系进行成本分析,比如上面提及的分销渠道级和企业维持级成本,在分析客户成本时就不应该将之分配到客户成本中去。与其武断地进行分配,不如让这些费用停留在分销渠道层次和企业层次,留待以后分析这两个层次的利润时加以利用。

在具体分配成本时,前述单位级作业成本可以根据销售给每个客户的销量进行分配;批量级作业成本可以根据各个客户所购买的产品批数进行分配;客户维持级作业成本可以根据在每个客户身上耗费的作业量进行分析(比如前面提到的客户访问次数)。

(三)分析客户盈利性

分析完客户级的各项作业成本后,就可以计算出各个客户的利润:客户利润=客户收入-产品制造成本-客户级各项作业成本。其中,产品制造成本最好也是采用作业成本法计算得出的结果,这样就能提供更加精确的`客户利润信息。

(四)客户盈利性分析提供的决策支持

在运用作业成本法分析得出各个客户的利润之后,管理者对所有客户的盈利性水平便有了一个更加清晰的认识。这些信息将从以下几个方面为他们提供决策支持:

1、识别高盈利性的客户,重点管理,保持良好关系。经过作业成本法对客户盈利性的分析,企业可能会发现比较高的盈利性的客户。这些客户应该受到珍惜和保护,他们很容易受到竞争者的抢夺。管理者应该准备好向这些客户提供适度的折扣和激励,或者采用特殊服务的方式以保证在其他竞争者来临时,这些客户能保持对企业产品的忠诚。

2、改进内部的作业和业务工序来控制和降低与客户相关的成本。作业成本法对降低生产环节的成本起到了很好的指导作用,这种方法也可以用于降低客户成本。通过作业成本法对客户成本的分析,管理者能更清晰地了解服务于各个客户需要哪些作业以及这些作业所消耗的资源,这样就为管理者降低成本、提高内部效率、增加利润提供了帮助。

3、根据成本分析的信息与客户协商,减少客户要求的作业数。客户作业成本高可能是由于客户订单变化频繁、非标准化的供货要求或是对技术和销售人员的大量需求造成的。企业掌握了这些具体的信息后,就可以向客户指出这些要求所引起的成本,并促使客户与企业合作,采用一种花费较低的方式,以达到双赢的目的。

4、根据成本信息与客户协商价格。获取了精确的客户成本信息后,企业就可借以与客户谈判和协商价格。例如,分析得出是非盈利性的客户,如果对方不同意以减少作业量的方式降低成本,就可以与之协商提高服务价格。

三、客户价值分析中的其他影响因素

前面重点分析的是客户在现行购买行为模式下为企业创造的利润信息。但是要确定客户的终生价值,只分析这一点是不充分的,还应该对客户的未来增量价值以及可能存在的潜在收益这两方面的影响因素进行分析。

(一)未来增量价值分析

1、增量购买。即未来客户增加将要购买产品的交易额。通过前面的客户利润分析,可能得到一部分新客户利润为负值的结果。为了吸引这部分新客户,企业可能花费了相当大的费用,但是如果这些客户是在考察自己的新供应商,比如给新供应商的业务只占自己总业务量的一部分而提出相对较高的要求,那么这类客户的利润就很有可能是负值。但由于企业往往希望把这些客户培养成长期的可盈利性客户,所以在这种情况下,可以把用作业成本法得出的最初的亏损看成是为了取得新客户所进行的投资。不能仅仅因为最初的亏损就立刻否定这些新客户的盈利性,应该考虑到未来的增量购买。

2、交叉购买。即客户购买以前从未购买的产品类型或拓展与企业的业务范围。这种情况一般是在客户与企业建立了良好的关系、对企业形成了足够的信任感后会采取的购买行为。它类似于增量购买,也会为企业带来增量的利润流,因此也应该加以考虑。

3、推荐新客户。即忠诚客户把一些潜在客户推荐给企业,包括为企业传递好的“口碑”。推荐新客户是忠诚客户与企业之间的一种互惠行为,这些客户对企业非常满意,认为企业是最有价值的供应商,因此愿意与企业建立长期双赢的合作伙伴关系。这种情况也会为企业带来大量的利润流,所以这类客户的价值也应该有所提升。

(二)潜在收益分析

1、向客户学习的机会。有些客户十分苛刻,要满足他们所有的要求发生的成本往往高于收入,但是与他们的合作却可以获得一个学习的机会。这些新客户向企业展示新的管理方法、新的设备和新的技术,这些学习机会就是难以量化的潜在收益。因此,为满足这些客户需求所发生的最初的亏损额可以看成是学习新的制造和供应工序的教育成本,而这些新的制造和供应工序可以用于将来的客户。

2、拥有着名客户的无形收益。有些着名的客户对产品的质量和性能的要求很高,所以拥有这样的客户能够使企业享有很高的声望。事实上,企业作为向这些着名客户提供产品和服务的供应商,可以从其他客户那里赢得收益。因此,即便这些客户利润是负值,该亏损也可以被解释为企业广告和宣传费用的一部分。